第1（节）时刻注意着——什么是成本
一、财务会计中使用的成本概念
在财务会计中，成本是根据财务报表的需要定义的。它们由会计准则或会计制度来规范，因此可以称之为“报表成本”、“制度成本”或“法定成本”。注册会计师的主要业务之一是财务报表审计，准确理解财务会计中的成本含义有重要意义。
在财务会计中，成本是指取得资产或劳务的支出。例如，固定资产的成本是指取得该资产的买价、运输和保险等相关支出。
取得资产的方式可以分成两种：一种资产是企业从外部购置的；另一种资产是企业自己生产的。在外购场合下，资产的取得成本是买价加上有关支出的全部或部分，可称之为“购置成本”；在自己生产的场合下，资产的取得成本是在生产经营过程中提供产品或劳务所发生的支出，包括生产成本、营业成本和管理成本等，可称之为“生产经营成本”。购置成本是对投入物的计价，而生产经营成本是对产出物的计价。
成本计算和成本管理所说的成本是指生产经营成本，它具有以下特征：
第一，成本是经济资源的耗费。生产经营过程也同时是经济资源的耗费过程。例如，为生产产品需要耗费原材料、磨损固定资产以及用现金支付工资等。原材料、固定资产和现金，都是企业的资产。这些资产原本可以为企业换取经济利益，现在被耗用掉了。成本是经济资源的耗费，经常作为耗费、花费的同义词使用。
经济资源耗费包括经济资源的失去或放弃。“失去”是指资产被消耗掉，如材料被消耗掉、设备被磨损等；“放弃”是指给了企业外部，如用货币支付加工费等。
根据成本归属理论，当任何原材料或设备在耗用之后，它们的原始购置成本就随之归属于产出物，成为产出物的成本。
第二，成本是以货币计量的耗费。生产经营成本是以货币支出计量的。它们若不是过去已经支付了货币，就是将来需要支付货币。没有支付货币的耗费，如生产对环境的损害等，如果企业对此不需要支付现金则不能计入生产经营成本。
根据成本流转观念，企业从购进设备和原材料开始，直到把产品交给客户，随着实物的流转，成本亦在流转。会计人员追溯成本的流转过程，通过成本记录反映企业的经济活动，最初购置资产的货币支出逐步归属到产品。因此，成本总是需要支付货币的。
第三，成本是特定对象的耗费。成本总是针对特定对象或目的的。成本是转嫁到一定产出物的耗费，是针对一定的产出物计算归集的。这个产出物称为成本计算对象。它可以是一件产品或者一项服务。
成本和费用的区别之一，就是成本有特定的对象，而费用没有特定对象。广义的费用是资产的耗费。它强调资产已经被耗费，而不是被“谁”耗费；狭义的费用仅指为取得营业收入的资产耗费。它强调与特定会计期收入配比的耗费，而不是特定产出物的耗费。
第四，成本是正常生产经营活动的耗费。从理论上说，企业的全部经济活动应当分为生产经营活动、投资活动和筹资活动。这三项活动的损益在利润表中要分开报告，以便分别评价其业绩。企业经济活动的正常损益和非正常损益也要分开报告，以便评价企业的获利能力。只有生产经营活动的正常耗费才能计入生产经营成本并从营业收入中扣减，以便使营业利润能反映生产经营活动的正常获利能力。
二、管理会计中使用的成本
管理会计是为企业管理服务的。它所使用的成本概念与管理学相同，可称之为“管理成本”。管理学上信奉的原则是“不同目的需要不同意义的成本”，因此在企业管理中使用多种成本信息。最一般的管理成本定义是“为了达到特定目标所失去或放弃的一项资源”。管理成本比“财务报表成本”的含义更广泛。它们不一定需要支付货币，例如机会成本，也不一定实际发生了耗费，例如各种未来成本。
管理成本可以分成两大类：
第一，决策使用的成本。公司的决策，例如制定总体或长期规划、新产品的发展、设备投资等，需要会计人员提供有关的内部非常规报告。这些报告要提供边际成本、增量成本、机会成本、资本成本等信息。决策使用的这些成本通常不被记入账簿系统，其共同特征是属于“未来”成本，而记入账簿的成本是“过去”成本。
第二，日常计划和控制使用的成本。日常计划主要是指资源分配决策和定价决策，日常控制主要是指按责任中心比较预算与实际成本。它们都需要会计部门提供内部常规报告。这些报告要提供预算成本、目标成本、变动成本、差异成本和可控成本等信息。这些数据可以通过账簿系统处理，也可以在账外记录和加工。
管理用的成本数据，通常不受统一的财务会计制度约束，也不列入财务报表。但是，这并不意味着管理成本与注册会计师审计无关。事实上，许多企业的成本计算制度同时提供财务报表的成本数据和部分日常管理用的常规成本数据，是一个具有多重目标的综合系统，并因此增加了成本审计的复杂性。
三、经济成本
在经济学中，成本属于价值范畴。产品的价值包括三部分：物化劳动转移的价值（Ｃ）、活劳动补偿的价值（Ｖ）、活劳动为社会创造的价值（Ｍ）。成本是Ｃ＋Ｖ的部分，即生产产品所转移物化劳动的价值和消耗活劳动需要补偿的价值，具体表现为产品所消耗的生产资料价值和劳动力报酬的支出。
经济学中的成本概念有两个主要特征：
成本是需要补偿的价值，而不是可分配的价值，只有为社会创造的价值（Ｍ）是可供分配的价值。
成本是经济价值的消耗，包括生产资料消耗和劳动力消耗，而不是为社会创造新的价值。
会计理论从根本上说是经济理论、管理理论的一部分，从经济学角度研究会计问题可以使我们的视野更开阔、认识问题更深刻。因此，经济学的成本概念也对会计师的职业判断有影响。从历史发展趋势看，财务会计和管理会计的成本概念有向经济成本接近的趋势。
第2（节）抓好成本管理的工作
成本管理是管理者在满足客户需要的前提下，在控制成本与降低成本的过程中所采取的一切手段，目的是以最低的成本达到预先规定的质量、数量和交货时间。成本管理按其目的和方法分为成本控制和成本降低两种。
一、成本管理的重要性
在企业的经济活动中，成本管理非常重要，但又常常被忽视。
第一，成本管理涉及企业的竞争能力。企业的竞争战略，可以分为成本领先和产品奇异两大类。企业应始终如一地积极进取，追求一切降低成本而又不必牺牲产品形象的机会，并且应追求一切代价合理的可以树立产品奇异形象的机会。企业要在成本领先和产品奇异之间作出权衡。无论采取什么战略，成本一旦控制，企业也就失去了竞争优势。
第二，成本管理是企业增加赢利的根本途径，直接服务于企业的经营目的。增加利润是企业的经营目的之一，也是社会经济发展的动力。在任何情况下，降低成本都可以增加利润。在收入不变的情况下，降低成本可使利润增加；在收入增加的情况下，降低成本可使利润更快增长；在收入下降的情况下，降低成本可抑制利润的下降。即使不完全以营利为目的的国有企业，如果成本很高，不断亏损，其生存受到威胁，则难以在调控经济、扩大就业和改善公用事业等方面发挥作用，还会影响政府财政收支，加重纳税人负担，对国计民生不利。
第三，成本管理是抵抗内外压力，求得生存的主要保障。企业在经营过程中，外有同业竞争、政府课税和经济环境逆转等压力，内有职工改善待遇和股东要求分红的压力，经常遭受内外夹攻。企业用以抵抗内外压力的武器，主要是降低成本、提高产品质量、创新产品设计和增加产销量。其中，降低成本是最主要的。降低成本可以提高企业价格竞争能力；可以提高安全边际率，使企业在经济萎缩时能生存下去；提高售价会引发经销商和供应商相应的提价要求和增加流转税负担，而降低成本可避免这类外部压力；成本降低了，才有力量去提高质量、创新设计，或者提高职工待遇和增加股利。
第四，成本管理是企业发展的基础。把成本控制在同类企业的先进水平上，是企业迅速发展的基础。成本降低了，可以削减售价以扩大销售，销售扩大后经营基础稳固了，才有力量去提高产品质量、创新产品设计，寻求新的发展。许多企业陷入困境的重要原因之一，是在成本失去控制的情况下盲目发展，一味在促销和开发新产品上冒险，一旦市场萎缩或决策失误，企业没有抵抗能力，很快就会倒闭。
成本管理容易被人忽视。在企业的组织结构中，没有专门管理成本的职能部门。企业的活动按生产经营过程分为生产作业过程、市场营销过程和新产品开发过程，分别设有生产部门、销售部门和新产品开发部门；企业的活动按涉及的资源要素分为财务资源和人力资源两类，分别设有财务管理部门和人力资源管理部门。此外，设置会计部门以专门对外部和内部提供信息。企业一般不设置专门的“成本管理部门”，不是因为它不重要，而是由于“任何人、任何事都要花钱用物”，成本不可能由少数人来管理。成本支出涉及企业的全体员工，是每个人的职责之一，而非一部分人的专门职责。会计部门的职责是提供成本信息，而不是全部成本管理。正是成本管理的普遍性，使其容易被忽视。
二、成本控制的含义
成本控制，是指运用以成本会计为主的各种方法，预定成本限额，按限额开支成本和费用，以实际成本和成本限额比较，衡量经营活动的成绩和效果，并以例外管理原则纠正不利差异，以提高工作效率，实现以至超过预期的成本限额。
三、成本控制系统的组成
一个企业的成本控制系统包括组织系统、信息系统、考核制度和奖励等内容。
1．组织系统
组织是指人们为了一个共同目标而从事活动的一种方式。在企业组织中，通常将目标划分为几个子目标，并分别指定一个下级单位负责完成。每个子目标可再划分为更小的目标，并指定更下一级的部门去完成。一个企业的组织机构可以用管理等级和平均控制跨度来描述。管理等级是最高级单位和最低级单位之间的等级，控制跨度是指一个单位所属下级的数目。一个企业的组织机构还可以用各级管理等级之间权力集中和分散的程度来描述。
在一个高度集中的组织机构中，权力集中于较高级别的管理层次，低级管理人员只拥有很少的决策权。在一个企业里，权力很可能在一个职能领域中高度集中，而在其他职能领域则高度分散。一般说来，生产、财务和人事管理都属于高度集中的领域。
成本控制系统必须与企业组织机构相适应，即企业预算是由若干分级的小预算组成的。每个小预算代表一个分部、车间、科室或其他单位的财务计划。与此有关的成本控制，如记录实际数据、提出控制报告等，也都是分小单位进行的。这些小单位作为责任中心，必须有十分明确的、由其控制的行动范围。按其所负责任和控制范围不同，分为成本中心、利润中心和投资中心。成本中心是以达到最低成本为经营目标的一个组织单位；利润中心是以获得最大净利为目标的一个组织单位；投资中心是以获得最大的投资收益率为经营目标的一个组织单位。按企业的组织结构合理划分责任中心，是进行成本控制的必要前提。
2．信息系统
成本控制系统的另一个组成部分是信息系统，也就是责任会计系统。责任会计系统是企业会计系统的一部分，负责计量、传送和报告成本控制使用的信息。
责任会计系统主要包括编制责任预算、核算预算的执行情况、分析评价和报告业绩３个部分。
通常企业分别编制销售、生产、成本和财务等预算。这种预算主要按生产经营的领域来落实企业的总体计划。为了进行控制，必须分别考查各个执行人的业绩，这就要求按责任中心来重编预算，按责任中心来落实企业的总体计划。这项工作被称为责任预算，其目的是使各责任中心的管理人员明确其应负的责任和应控制的事项。
在实际业务开始之前，责任预算和其他控制标准要下达给有关人员，他们以此控制自己的活动。对实际发生的成本、取得的收入和利润，以及占用的资金等，要按责任中心来汇集和分类。为此，需要在各明细账设置时考虑责任中心分类的需要，并与预算的口径一致。在进行核算时，为减少责任的转嫁，分配共同费用时，应按责任归属选择合理的分配方法。各单位之间相互提供产品或劳务，要拟定适当的内部转移价格，以利于单独考核各自的业绩，报告预算的执行情况。在预算期末要编制业绩报告，比较预算和实际的差异，分析差异的产生原因和责任归属。此外，要实行例外报告制度，对预算中没有规定的事项和超过预算限额的事项，要及时向适当的管理级别报告，以便及时作出决策。
3．考核制度
考核制度是控制系统发挥作用的重要因素。
考核制度的主要内容有：
规定代表责任中心目标的一般尺度。它因责任中心的类别而异，可能是销售额、可控成本、净利润或投资收益率。必要时还要确定若干次级目标的尺度，如市场份额、次品率、占用资金的限额等。
规定责任中心目标尺度的唯一解释方法。例如，什么是销售额，是总销售额还是扣除折让和折扣后的销售净额。作为考核标准，对它们必须事先规定正式的解释。
规定业绩考核标准的计量方法。例如，成本如何分摊，相互提供劳务和产品使用的内部转移价格，使用历史成本还是使用重置成本计量等，都应作出明确规定。
规定采用的预算标准。例如，使用固定预算还是弹性预算，是宽松的预算还是严格的预算，编制预算时使用的各种常数是多少等。
规定业绩报告的内容、时间、详细程度等。
4．奖励制度
奖励制度是维持控制系统长期有效运行的重要因素。
人的工作努力程度受业绩评价和奖励办法的影响。经理人员往往把注意力集中到与业绩评价有关的工作上面，尤其是业绩中能够影响奖励的部分。因此，奖励可以激励人们努力工作。
奖励有货币奖励和非货币奖励两种形式，如提升、加薪、表扬、奖金等。惩罚也会影响工作努力程度，惩罚是一种负奖励。
规定明确的奖励办法，让被考核人明确业绩与奖励之间的关系，知道什么样的业绩将会得到什么样的奖励。恰当的奖励制度将引导人们去约束自己的行为，尽可能争取好的业绩。奖励制度是调动人们努力工作、以求实现企业总目标的有力手段。
四、成本控制的基本原则
